【前言】—新收入準則執行范圍及時間
①根據財政部關于修訂印發《企業會計準則第14號——收入》的通知（財會〔2017〕22號），執行企業會計準則的非上市企業，自2021年1月1日起施行新收入準則。
②原《建造合同》準則不再執行，但《企業會計制度》并沒有作廢，所以執行《企業會計制度》的施工企業仍然是執行《施工企業會計核算辦法》。
③執行《小企業會計準則》的施工企業仍然可以執行《小企業會計準則》。
1.增設“合同履約成本-工程施工-合同成本”科目（按照工程項目名稱核算），核算原“工程施工-合同成本”科目核算內容。
2.增設“合同資產”、“合同負債”科目，刪除“工程施工-合同毛利”。
3.可以設置“合同結算”科目，在此科目下設置“合同結算—價款結算”科目反映定期與客戶進行結算的金額，設置“合同結算—收入結轉”科目反映按履約進度結轉的收入金額。刪除“工程結算”科目。
4.“預收賬款”科目調整為“合同負債”科目。預收項目工程款在該科目核算。（注意：合同負債不含增值稅，需要剔除）
5.質保金從“應收賬款”科目中調整至“合同資產”科目，質保期滿調整到“應收賬款”科目。
1.本科目核算企業為履行當前或預期取得的合同所發生的、不屬于其他企業會計準則規范范圍且按照本準則應當確認為一項資產的成本。企業因履行合同而產生的毛利不在本科目核算。
2.本科目可按合同，分別“服務成本”“工程施工”等進行明細核算。
3.合同履約成本的主要賬務處理。企業發生上述合同履約成本時，借記本科目，貸記“銀行存款”“應付職工薪酬”“原材料”等科目；對合同履約成本進行攤銷時,借記“主營業務成本”“其他業務成本”等科目，貸記本科目。涉及增值稅的，還應進行相應的處理。
4.本科目期末借方余額，反映企業尚未結轉的合同履約成本。
1.材料費：是指施工過程中耗費的構成工程實體的原材料、輔助材料、構配件、零件、半成品的費用。內容主要包括：
（1）材料原價（或供應價格）。
（2）材料運雜費：是指材料自來源地運至工地倉庫或指定堆放地點所發生的全部費用。
（3）運輸損耗費：是指材料在運輸裝卸過程中不可避免的損耗。
（4）采購及保管費：是指為組織采購、供應和保管材料過程中所需要的各項費用。包括: 采購費、倉儲費、工地保管費、倉儲損耗。
（5）檢驗試驗費：是指對建筑材料、構件和建筑安裝物進行一般鑒定、檢查所發生的費用，包括自設試驗室進行試驗所耗用的材料和化學藥品等費用。不包括新結構、新材料的試驗費和建設單位對具有出廠合格證明的材料進行檢驗，對構件做破壞性試驗及其他特殊要求檢驗試驗的費用。
2.分包費：核算專業分包成本。建筑勞務分包成本和勞務派遣成本在人工費中核算。
3.人工費：是指直接從事建筑安裝工程施工的生產工人（包括自有工人、分包給建筑勞務公司的勞務分包費和勞務派遣的生產工人，不包括公司派到項目上的管理人員的人工費）開支的各項費用，內容主要包括工資、社保、公積金、職工福利、職工教育經費、工會經費等。
4.機械使用費：是指施工機械作業所發生的機械使用費以及機械安拆費和場外運費。施工機械臺班單價應由下列七項費用組成：
（1）折舊費：指施工機械在規定的使用年限內，陸續收回其原值及購置資金的時間價值。
（2）大修理費：指施工機械按規定的大修理間隔臺班進行必要的大修理，以恢復其正常功能所需的費用。
（3）經常修理費：指施工機械除大修理以外的各級保養和臨時故障排除所需的費用。包括為保障機械正常運轉所需替換設備與隨機配備工具附具的攤銷和維護費用，機械運轉中日常保養所需潤滑與擦拭的材料費用及機械停滯期間的維護和保養費用等。
（4）安拆費及場外運費：安拆費指施工機械在現場進行安裝與拆卸所需的人工、材料、機械和試運轉費用以及機械輔助設施的折舊、搭設、拆除等費用；場外運費指施工機械整體或分體自停放地點運至施工現場或由一施工地點運至另一施工地點的運輸、裝卸、輔助材料及架線等費用。
（5）人工費：指機上司機（司爐）和其他操作人員的工作日人工費及上述人員在施工機械規定的年工作臺班以外的人工費。
（6）燃料動力費：指施工機械在運轉作業中所消耗的固體燃料（煤、木柴）、液體燃料（汽油、柴油）及水、電等。
（7）養路費及車船使用稅：指施工機械按照國家規定和有關部門規定應繳納的養路費、車船使用稅、保險費及年檢費等。
5.其他直接費用：（在預算上被稱為措施費）是指為完成工程項目施工，發生于該工程施工前和施工過程中非工程實體項目的費用。主要包括內容：
（1）環境保護費：是指施工現場為達到環保部門要求所需要的各項費用。
（2）文明施工費：是指施工現場文明施工所需要的各項費用。
（3）安全施工費：是指施工現場安全施工所需要的各項費用。
（4）施工用臨時設施攤銷費：是指施工企業為進行建筑工程施工所必須搭設的生活和生產用的臨時建筑物、構筑物和其他臨時設施的攤銷費用等。臨時設施包括：臨時宿舍、文化福利及公用事業房屋與構筑物，倉庫、辦公室、加工廠以及規定范圍內道路、水、電、管線等臨時設施和小型臨時設施。
（5）夜間施工增加費：是指因夜間施工所發生的夜班補助費、夜間施工降效、夜間施工照明設備攤銷及照明用電等費用。
（6）二次搬運費：是指因施工場地狹小等特殊情況而發生的二次搬運費用。
（7）混凝土、鋼筋混凝土模板及支架費：是指混凝土施工過程中需要的各種鋼模板、木模板、支架等的支、拆、運輸費用及模板、支架的攤銷（或租賃）費用。
（8）腳手架費：是指施工需要的各種腳手架搭、拆、運輸費用及腳手架的攤銷（或租賃）費用。
（9）已完工程及設備保護費：是指竣工驗收前，對已完工程及設備進行保護所需費用。
（10）施工排水、降水費：是指為確保工程在正常條件下施工，采取各種排水、降水措施所發生的各種費用。
（11）涉及和技術援助服務費。
（12）生產工具、用具使用費。
（13）工程定位復測費、工程點交費、場地清理費。
（14）檢驗實驗費。
6.間接費用主要包括：
（1）項目管理人員職工薪酬；
（2）工程保修費；
（3）固定資產折舊費、修理費；
（4）項目部水電費、辦公費、差旅費、勞動保護費、低值易耗品攤銷等；
（5）排污費；
（6）取暖費；
（7）財產保險費；
（8）項目管理用臨時設施的攤銷費；
（9）其他
1.本科目核算與合同履約成本有關的資產的減值準備。
2.本科目可按合同進行明細核算。
3.合同履約成本減值準備的主要賬務處理。與合同履約成本有關的資產發生減值的，按應減記的金額，借記“資產減值損失”科目，貸記本科目；轉回已計提的資產減值準備時，做相反的會計分錄。
4.本科目期末貸方余額，反映企業已計提但尚未轉銷的合同履約成本減值準備。
1.本科目核算企業取得合同發生的、預計能夠收回的增量成本。
2.本科目可按合同進行明細核算。
3.合同取得成本的主要賬務處理。企業發生上述合同取得成本時，借記本科目，貸記“銀行存款”“其他應付款”等科目；對合同取得成本進行攤銷時，按照其相關性借記“銷售費用”等科目，貸記本科目。涉及增值稅的，還應進行相應的處理。
4.本科目期末借方余額，反映企業尚未結轉的合同取得成本。
1.本科目核算與合同取得成本有關的資產的減值準備。
2.本科目可按合同進行明細核算。
3.合同取得成本減值準備的主要賬務處理。與合同取得成本有關的資產發生減值的，按應減記的金額，借記“資產減值損失”科目，貸記本科目；轉回已計提的資產減值準備時，做相反的會計分錄。
4.本科目期末貸方余額，反映企業已計提但尚未轉銷的合同取得成本減值準備。
1.本科目核算企業已向客戶轉讓商品而有權收取對價的權利。僅取決于時間流逝因素的權利不在本科目核算（此為與應收賬款的主要區別）。
2.本科目應按合同進行明細核算。
3.合同資產的主要賬務處理。企業在客戶實際支付合同對價或在該對價到期應付之前，已經向客戶轉讓了商品的，應當按因已轉讓商品而有權收取的對價金額，借記本科目或“應收賬款”科目，貸記“主營業務收入”“其他業務收入”等科目；企業取得無條件收款權時，借記“應收賬款”等科目，貸記本科目。涉及增值稅的，還應進行相應的處理。
1.本科目核算合同資產的減值準備。
2.本科目應按合同進行明細核算。
3.合同資產減值準備的主要賬務處理。合同資產發生減值的，按應減記的金額，借記“資產減值損失”科目，貸記本科目；轉回已計提的資產減值準備時，做相反的會計分錄。
4.本科目期末貸方余額，反映企業已計提但尚未轉銷的合同資產減值準備。
1.本科目核算企業已收或應收客戶對價而應向客戶轉讓商品的義務。
2.本科目應按合同進行明細核算。
3.合同負債的主要賬務處理。企業在向客戶轉讓商品之前，客戶已經支付了合同對價或企業已經取得了無條件收取合同對價權利的，企業應當在客戶實際支付款項與到期應支付款項孰早時點，按照該已收或應收的金額，借記“銀行存款”“應收賬款”“應收票據”等科目，貸記本科目；企業向客戶轉讓相關商品時，借記本科目，貸記“主營業務收入”“其他業務收入”等科目。涉及增值稅的，還應進行相應的處理。
企業因轉讓商品收到的預收款適用本準則進行會計處理時，不再使用“預收賬款”科目及“遞延收益”科目。
4.本科目期末貸方余額，反映企業在向客戶轉讓商品之前，已經收到的合同對價或已經取得的無條件收取合同對價權利的金額。
本科目核算同一合同下屬于在某一時段內履行履約義務涉及與客戶結算對價的合同資產或合同負債。
1.設置“合同結算——價款結算”科目反映定期與客戶進行結算的金額。
2.設置“合同結算——收入結轉”科目反映按履約進度結轉的收入金額。
核算總分公司項目部之間的往來，尤其是在營改增后，項目部收到的進項發票以及預交是稅款需要通過該科目與總公司對賬。
1.本科目核算施工企業庫存和在用的各種周轉材料的實際成本或計劃成本。周轉材料，是指企業能夠多次使用、逐漸轉移其價值但仍保持原有形態不確認為固定資產的材料，如包裝物和低值易耗品，應當采用一次轉銷法或者五五攤銷法進行攤銷；企業（建造承包商）的鋼模板、木模板、腳手架和其他周轉材料等，可以采用一次轉銷法、五五攤銷法或者分次攤銷法進行攤銷。
2.本科目應設置“在庫周轉材料”、“在用周轉材料”和“周轉材料攤銷”三個明細科目，并按周轉材料的種類設置明細賬，進行明細核算。采用一次轉銷法的，可以不設置以上三個明細科目。
3.購入、 自制、委托外單位加工完成并已驗收入庫的周轉材料、施工企業接受的債務人以非現金資產抵償債務方式取得的周轉材料、非貨幣性交易取得的周轉材料等， 以及周轉材料的清查盤點， 比照“原材料”科目的相關規定進行賬務處理。
臨時設施主要包括：
（1）臨時性建筑：包括辦公室、作業棚、材料庫、配套建筑設施、項目部或工區駐地、混凝土拌合站、制梁場、鋪軌基地、鋼筋加工廠、模板加工廠等；
（2）臨時水管線：包括給排水管線、供電管線、供熱管線；
（3）臨時道路：包括臨時鐵路專用線、輕便鐵路、臨時道路；
（4）其他臨時設施（如：臨時用地、臨時電力設施等）。
新準則不再單獨設施臨時設施一級科目，臨時實施作為固定資產核算，在其使用期限內計提折舊。
第四十三條 首次執行本準則的企業，應當根據首次執行本準則的累積影響數，調整首次執行本準則當年年初留存收益及財務報表其他相關項目金額，對可比期間信息不予調整。企業可以僅對在首次執行日尚未完成的合同的累積影響數進行調整。同時，企業應當在附注中披露，與收入相關會計準則制度的原規定 相比，執行本準則對當期財務報表相關項目的影響金額，如有重大影響的，還需披露其原因。
已完成的合同，是指企業按照與收入相關會計準則制度的原 規定已完成合同中全部商品的轉讓的合同。尚未完成的合同，是 指除已完成的合同之外的其他合同。
第四十四條 對于最早可比期間期初之前或首次執行本準則當年年初之前發生的合同變更，企業可予以簡化處理，即無需按照本準則第八條規定進行追溯調整，而是根據合同變更的最終安排，識別已履行的和尚未履行的履約義務、確定交易價格以及在已履行的和尚未履行的履約義務之間分攤交易價格。
企業采用該簡化處理方法的，應當對所有合同一致采用，并且在附注中披露該事實以及在合理范圍內對采用該簡化處理方法的影響所作的定性分析。
對于尚未竣工結算的跨期存量項目，面臨著新舊準則轉化的問題，即如何將建造合同準則下項目的會計科目結轉至收入準則下的會計科目。
1.建造合同準則下，項目竣工結算前，“工程施工”科目一直有借方余額，“工程結算”科目一直有貸方余額，結算之后，二者對沖，余額為零。
2.新收入準則下，建造合同多屬某一時段履行履約義務，會計科目方面，不再使用“工程施工”和“工程結算”科目，而是引入了“合同履約成本”、“合同結算—價款結算”、“合同結算—收入結轉”等新科目。
原建造合同準則按完工百分比法確認收入時，
借：主營業務成本
工程施工—合同毛利（虧損為負）
貸：主營業務收入
但工程施工——合同成本和工程結算科目在項目未竣工決算前不予結轉，會有余額，故實施新準則，需將工程施工——合同成本、合同毛利和工程結算科目予以結轉。
（1）將存量項目的合同成本、合同毛利結轉至合同結算、合同履約成本。（必須按工程項目逐個計算結轉）
借：合同結算—收入結轉
合同結算—成本結轉 （本文作者新設科目，可以探討是放入合同結算科目還是合同履約成本科目合適）
貸：工程施工—合同成本
工程施工—合同毛利（虧損為負）
①確定合同結算—收入結轉的金額，該金額根據該項目確認的累計主營業務收入確定，即累計主營業務收入=累計主營業務成本+累計的合同毛利。
②工程施工——合同成本、合同毛利科目余額全部結轉，若有差額（即合同結算——收入結轉科目減去工程施工——合同成本、合同毛利后的余額），則結轉至合同結算—成本結轉（本文作者新設科目，可以探討）。
注：一般完工進度采用“累計實際發生的合同成本占合同預計總成本的比例“計算不會有差額，而采用”已經完成的合同工作量占合同預計總工作量的比例“或“實際測定的完工進度”計算則可能出現差額；同樣在新收入準則下，采用投入法計算的合同履約成本期末無余額，全部會結轉至主營業務成本，而采用產出法計算，則可能出現余額。
【實操案例】泰友財工程建設集團TYC項目工程總價2400萬（以下均為不含稅金額），2020年工程施工——合同成本歸集了1000萬，預計總成本2000萬，預計2021年才能完工。
①若該公司完工進度采用“累計實際發生的合同成本占合同預計總成本的比例“計算，則2020年完工進度為1000萬/2000萬=50%，2020年確認收入2400萬*50%=1200萬，結轉成本1000萬，合同毛利200萬，即
借：主營業務成本 1000萬
工程施工—合同毛利 200萬
貸：主營業務收入 1200萬
那么其2021年首次執行新準則的調整分錄為：
借：合同結算—收入結轉 1200萬
合同結算—成本結轉 0
貸：工程施工—合同成本 1000萬
工程施工—合同毛利（虧損為負） 200萬
②若該公司完工進度采用”已經完成的合同工作量占合同預計總工作量的比例“或“實際測定的完工進度”計算
a.假設測算的完工進度為48%，則2020年確認收入2400萬*48%=1152萬，結轉成本2000萬*48%=960萬，合同毛利192萬，即
借：主營業務成本 960萬
工程施工—合同毛利 192萬
貸：主營業務收入 1152萬
那么其2021年首次執行新準則的調整分錄為：
借：合同結算—收入結轉 1152萬
貸：工程施工—合同成本 1000萬
工程施工—合同毛利（虧損為負） 192萬
合同結算—成本結轉 40萬【差額為負數（即合同結算—成本結轉在貸方）表示成本的投入進度超過工程完工進度，原因可能有兩種，一是工程成本超支，而干的事沒有達到預期進度；二是成本歸集不準確，提前歸集了成本費用（比如提前索取了發票入賬）。】
b.假設測算的完工進度為52%，則2020年確認收入2400萬*52%=1248萬，結轉成本2000萬*52%=1040萬，合同毛利208萬，即
借：主營業務成本 1040萬
工程施工—合同毛利 208萬
貸：主營業務收入 1248萬
那么其2021年首次執行新準則的調整分錄為：
借：合同結算—收入結轉 1248萬
合同結算—成本結轉 40萬【差額為正數（即合同結算—成本結轉在貸方）表示成本的投入進度小于工程完工進度，原因可能有兩種，一是工程成本節約，而干的事超過預期進度；二是成本歸集不準確，滯后歸集了成本費用（比如發票未到事做了但未暫估入賬）。】
貸：工程施工—合同成本 1000萬
工程施工—合同毛利（虧損為負） 208萬
（2）建造合同準則下“工程結算”科目與新收入準則下“合同結算—價款結算”科目核算內容無異，將已結算的工程款調整為：
借：工程結算
貸：合同結算—價款結算
（3）將預收賬款余額調入合同負債
借：預收賬款
貸：合同負債
應交稅費—待轉銷項稅額 （注意合同負債要求價稅分離，由于增值稅納稅義務尚未發生，故用此科目，但也有爭議，“財會〔2016〕22號”文件一、會計科目及專欄設置（六）“待轉銷項稅額”明細科目，核算一般納稅人銷售貨物、加工修理修配勞務、服務、無形資產或不動產，已確認相關收入（或利得）但尚未發生增值稅納稅義務而需于以后期間確認為銷項稅額的增值稅額。顯然，確認“待轉銷項稅額”之前提，乃是“已確認相關收入（或利得）”。但此處顯然尚未確認收入或者利得（營業外收入），自然并不符合確認“待轉銷項稅額”之條件。）
【泰友財實務建議】實際工作中大可不必做這樣的分錄，期末出報表時分離一下增值稅到其他流動負債（超過一年的列入其他非流動負債）項目即可。
借：合同資產——質保金——XX公司
貸：應收賬款——質保金——XX公司
來源：本文根據《新收入準則及其應用指南》、肖太壽財稅工作室、何博士說稅、建筑財稅之家等網絡資料整理
